Reklama czy reprezentacja? KUP czy NKUP?

Jakie skutki podatkowe powodują wydatki związane z reprezentacją na gruncie podatków dochodowych?

 W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma definicji kosztów ponoszonych z tytułu reprezentacji i reklamy. Istnieją natomiast liczne interpretacje podatkowe oraz orzeczenia sądów administracyjnych, które często idą w różnych kierunkach, definiując te pojęcia.

Z głównej linii orzeczniczej wynika, że kosztem reprezentacji są wszelkie wydatki ponoszone w celu ugruntowania dobrego wizerunku firmy i budowania dobrej relacji z klientami. Definicja  ta pozwala na ujęcie w kosztach uzyskania przychodu wszystkich wydatków, które nie wpływają     na kreowanie wizerunku firmy, co oczywiście powinno podlegać analizie w każdym konkretnym przypadku, ponieważ to od stanu faktycznego zależy ocena jego skutków podatkowych.

Reklama to działania, które służą do przekonywania do zakupu

Przez reklamę zaś należy rozumieć takie działania, które służą przekonaniu do zakupu konkretnego produktu czy usługi, na przykład ofiarowanie mało kosztownych przedmiotów (długopis, przypinka, ołówek, kubek, notes itp.) promujących firmę przedsiębiorcy, dzięki umieszczonemu na nich logo i zwiększające rozpoznawalność marki. Istotą reklamy jest dotarcie do wielu odbiorców, a nie jedynie do kilku.

Kosztem uzyskania przychodu na gruncie podatków dochodowych jest wszystko to, co podatnik poniesie w celu osiągnięcia przychodu. Niewątpliwe zatem koszty reklamy w całości mogą stanowić koszty firmy w przeciwieństwie do kosztów reprezentacji, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. W przypadku planowania wydatków ważne jest zatem przesunięcie akcentu z reprezentacji na reklamę, aby umożliwić sobie zaliczenie takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Istotna jest również wartość ponoszonych wydatków, gdyż w przypadku droższych przedmiotów będą one stanowiły koszty reprezentacji ze względu na celowość ponoszonego wydatku i dążenie do wywołania pozytywnego skutku u wybranego kontrahenta.

Nie istnieje jednak żaden miernik wskazujący na to, jakie wydatki należy uważać za drogie, a więc takie które przenoszą akcent z reklamy na reprezentację. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena tej kwestii spoczywa na podatniku, który powinien ustalić, czy taki wydatek jest powszechnie i zwyczajowo przyjęty w danej branży, a więc czy może stanowić koszt uzyskania przychodu w jego działalności.

Upominki reklamowe

W art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że wolna od opodatkowania jest wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń w związku z jego promocją lub reklamą, jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza 200 zł. Zwolnienie nie ma jednak zastosowania, jeżeli świadczenie dokonywane jest na rzecz pracownika przedsiębiorcy lub osoby świadczącej usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej. Oznacza to, że upominki przekazane kontrahentom o wartości nieprzekraczającej 200 zł, będą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Wskazać należy jednak na to, iż przy ocenie rodzaju wydatku, warto się również kierować wytycznymi organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2016 roku          nr ILPB3/4510-1-18/16-2/JG Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że nabycie upominków, które nie mają na celu promowania firmy ani jej wyrobów i jednocześnie są skierowane tylko do ustalonej grupy kontrahentów wypełniają znamiona reprezentacji i nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Kwestia promocji firmy przenosi akcent z reklamy na reprezentację. Upominki, które zatem mają na celu promocję towarów lub usług przedsiębiorcy będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu do wartości limitów wymienionych w ustawie o podatku dochodowym. 

Reklama i reprezentacja w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

Pojęcia reklamy i reprezentacji zostały szeroko omówione w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2012 roku nr IPPB1/415-1060/12-2/JB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia reklamy, należy – zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa – odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN reklama to „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług” oraz „plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi”.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

[…]

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”.

[…]

Pomocną może być również etymologia tego słowa – „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”. Również w orzecznictwie wskazano na takie właśnie rozumienie pojęcia „reprezentacja”, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15.07.2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1009/10 podnosi, iż: „(…) W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; kosztów uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).

[…]

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

  • stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i
  • stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.  Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jakie skutki podatkowe powodują wydatki związane z reprezentacją na gruncie podatku od towarów i usług (VAT)?

Inaczej do tego zagadnienia należy podejść na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, z której wynika że przekazanie na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika prezentów o małej wartości i próbek towarów nie skutkuje obowiązkiem wykazania podatku VAT należnego (art. 7 ust. 3 i 4). Zasadą jest, że podatkiem VAT opodatkowana jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, ale w niektórych przypadkach również nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług powinno zostać opodatkowana podatkiem VAT, z wyjątkiem próbek towarów i drobnych upominków przekazanych na cele działalności gospodarczej, pod warunkiem: 

  • przekazania towaru jednej osobie;
  • którego łączna wartość w roku podatkowym nie przekracza 100 zł (bez podatku), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą ustalić tożsamość tych osób;
  • jeżeli przekazanie towaru nie zostało ujęte w ewidencji, to jednostkowa cena nabycia tego towaru bez podatku (lub koszt jego wytworzenia, gdy nie ma wskazanej ceny nabycia), określona  w momencie jego przekazania, nie przekracza 20 zł.

W przypadku uzyskania przez kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą prezentu o większej wartości, jest on zobowiązany do rozpoznania przychodu i opodatkowania całej wartości prezentu, a nie tylko nadwyżki powyżej limitu. Podobnie sytuacja będzie wyglądała, gdy kontrahent otrzyma prezent stanowiący u sprzedawcy koszt reprezentacyjny. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym nie mamy jednak wskazanego limitu kwotowego, tak jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług.

Obdarowanie prezentami odbiorców, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej nie znajdzie zastosowania w żadnych limitach, gdyż celem obdarowania nimi odbiorców będzie stworzenie ugruntowanego, dobrego wizerunku firmy, co posiada znamiona kosztów reprezentacji.

Upominki przekazane kontrahentom mają związek z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy i dążą do poprawy relacji z kontrahentami i promocji przedsiębiorcy, a to z kolei może się przełożyć na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a co za tym  idzie istnieje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup. Występuje związek między zakupem i odliczeniem podatku VAT z czynnościami opodatkowanymi

W niektórych przypadkach samo przekazanie upominku może wiązać się z koniecznością zadeklarowania przez podatnika podatku VAT do zapłaty. Podatek VAT w takich przypadkach będzie liczony od wartości rynkowej, a nie ceny zakupu przekazanych upominków. W konsekwencji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług możliwa jest taka sytuacja,                   że prezent przekazywany nieodpłatnie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. 

Rozliczenie drobnych upominków dla pracowników:

1/ w przypadku pracowników przekazanie im upominku o wartości 100 zł nie rodzi obowiązku wykazania podatku VAT należnego, ale pracodawca musi prowadzić ewidencję osób obdarowanych;

2/ na gruncie ustawy o podatkach dochodowych nie istnieje limit kwotowy odnośnie wartości drobnych upominków, natomiast po stronie pracownika powstanie przychód do opodatkowania, który należy wykazać w zeznaniu rocznym.

Podatniku, bądź ostrożny i zadbaj o swoje bezpieczeństwo!

Pamiętać należy, że to na podatniku, jako odnoszącym korzyść z faktu zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ciąży obowiązek wykazania związku, jaki wydatki     te mieć będą z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania. Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy (Zob. Interpretacja indywidualna z dnia 19 listopada 2012 roku nr IPPB1/415-1060/12-2/JB wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

Jeżeli widzisz, że temat może pomóc Ci w pracy i chciałbyś lepiej go poznać, to skorzystaj z bezpłatnego odcinka kursu „Reprezentacja i reklama, sponsoring, sprzedaż premiowa oraz świadczenia na rzecz pracowników w VAT i podatkach dochodowych”

Powiązane artykuły