Pożyczka dla podmiotu powiązanego w estońskim CIT to ukryty zysk?

Estoński CIT, czyli ryczałt od dochodów spółek, zyskał popularność w Polsce jako forma opodatkowania, która pozwala odroczyć obowiązek zapłaty podatku dochodowego do momentu rzeczywistej dystrybucji zysków. Jednak system ten wiąże się z kilkoma problematycznymi kwestiami – jedną z takich kwestii może okazać się udzielenie pożyczki podmiotowi powiązanemu. W praktyce pojawia się pytanie: czy taka pożyczka może zostać uznana za ukryty zysk i tym samym podlegać opodatkowaniu? 

Pożyczka dla podmiotu powiązanego 

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (czyli estońskim CIT-em) podlegają także tzw. ukryte zyski. Są to świadczenia, które nie mają bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i które mogą stanowić w istocie wypłatę zysków do wspólników lub podmiotów z nimi powiązanych, bez formalnego ogłoszenia dywidendy. 

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ukryte zyski to świadczenia dokonane przez spółkę na rzecz udziałowców, akcjonariuszy lub wspólników albo podmiotów z nimi powiązanych – o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym lub nieodpłatnym – które pozostają w związku z prawem do udziału w zysku, lecz nie stanowią dywidendy ani jej odpowiednika 

Jednym z przykładów świadczeń kwalifikowanych jako ukryte zyski może być udzielenie pożyczki wspólnikowi lub podmiotowi z nim powiązanemu – zwłaszcza jeśli nie jest to czynność uzasadniona biznesowo, a jej celem jest de facto przekazanie środków poza spółkę. Z perspektywy fiskusa istotne jest to, czy transakcja nosi znamiona ukrytej dystrybucji zysków – np. gdy pożyczka nie jest oprocentowana, nie zawiera terminów spłaty, udzielana jest w warunkach odbiegających od rynkowych lub gdy trudno doszukać się jej uzasadnienia ekonomicznego. 

Co na to orzecznictwo? 

W konsekwencji pożyczka udzielona przez spółkę będącą na estońskim CIT wspólnikowi lub podmiotowi z nim powiązanemu może zostać uznana za ukryty zysk, co skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku według stawki 10% lub 20% – w zależności od statusu podatnika. To zaś istotnie wpływa na efektywność finansową tego reżimu podatkowego, zwłaszcza w przypadku firm stosujących praktyki wewnętrznego finansowania działalności w grupie kapitałowej. 

Pogląd ten potwierdzany był dotychczas w interpretacjach wydawanych przez Krajową Informację Skarbową. Organy podatkowe konsekwentnie uznawały, że każda pożyczka udzielona przez podatnika estońskiego CIT udziałowcowi lub podmiotowi powiązanemu powinna być traktowana jako ukryty zysk, niezależnie od celu, warunków czy realnego ekonomicznego charakteru tej transakcji. Takie stanowisko budziło wiele wątpliwości, szczególnie w sytuacjach, w których pożyczka była udzielana na warunkach rynkowych i miała charakter zwrotny, a nie była substytutem wypłaty zysku. 

Na gruncie orzecznictwa sądów administracyjnych zarysowały się dwie konkurencyjne linie interpretacyjne. Pierwsza z nich, korzystna dla podatników, została zaprezentowana m.in. w wyrokach WSA w Gliwicach z 12 maja 2023 r. (I SA/Gl 93/23) oraz z 6 czerwca 2024 r. (I SA/Gl 1566/23). Zgodnie z tą linią, nie każda pożyczka automatycznie stanowi ukryty zysk. Sąd podkreślił konieczność zbadania celu, w jakim została ona udzielona.  

Zupełnie odmiennie sytuację oceniły sądy administracyjne w Poznaniu (wyrok z 29 lutego 2024 r., I SA/Po 804/23) i Warszawie (wyrok z 25 czerwca 2024 r., III SA/Wa 552/24). Według tej linii, literalna wykładnia art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że każda pożyczka udzielona przez podatnika będącego spółką na estońskim CIT do podmiotu powiązanego z udziałowcem – niezależnie od jej celu – musi być uznana za ukryty zysk i opodatkowana.  

Z uwagi na to, pożyczka udzielona przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT podmiotowi powiązanemu z udziałowcem może zostać uznana za ukryty zysk, co skutkuje obowiązkiem zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków. Choć część sądów dopuszcza możliwość badania celu i charakteru pożyczki, inne przyjmują rygorystyczne podejście oparte na literalnej wykładni ustawy. Do czasu wydania wyroku przez NSA, który przesądzi o kierunku interpretacyjnym, każde udzielenie pożyczki w takich relacjach powinno być poprzedzone analizą ryzyk prawno-podatkowych i – jeśli to możliwe – potwierdzone indywidualną interpretacją podatkową. 

Sprawdź i skorzystaj z kursu podatkowo-księgowego o estońskim CIT https://platforma.ikidp.pl/courses/rachunkowosc-spolek-na-estonskim-cit-z-planem-kont-i-polityka-rachunkowosci/  

Autor

Redaktor prowadzący

Redaktor naczelny